合并会计报表的国际比较
[关键词]企业合并 合并会计报表 新准则
现代至公司的形成和扩展往往借助于联营与合并。一家公司可能基于种种目的，如，为了建立原料供给基地，开辟或占领产品市场，实行多样化经营，获取税收优惠，立即产生利润等，而往吞并或控制其他公司。随着我国企业体制改革的加快，作为企业规模化经营的团体公司形式越来越普遍。根据国家相关政策和规定，为综合反映团体公司整体的财务状况及经营成果，必须要编制合并会计报表。
合并会计报表最早出现于美国，随后，一些发达资本主义国家在第二次世界大战后也逐步开始重视合并会计报表的作用。国际会计理论界和实务界对其进行了长期的研究与探讨，逐步形成了较为成熟的理论框架和方法体系。为满足我国企业团体发展的需要，财政部于1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》。2006年6月在《合并会计报表暂行规定》的基础上，参照《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》的规定并结合我国实际国情发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》和《企业会计准则第20号——企业合并》，对我国合并财务报表题目进行了规范，基本实现了与国际会计准则的趋同。
一、合并报表的国际比较
1.合并理论的差异
合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业团体整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。是以整个企业团体为一会计主体的基础上编制的。在确定这种主体的界限时，必须解决该主体的信息向谁提供、提供这种信息的目的何在、哪些被投资企业应纳进合并范围、采用的合并方法是否恰当等题目。而这些题目的解决，很大程度上依据编制合并会计报表所采用的理论。根据不同的合并理论，其确定的合并范围和选择的合并方法均不相同。目前国际上通行的合并理论有母公司理论、实体理论和所有权理论。
母公司理论以为合并财务报表主要是为现有的`和可能的普通股东编制的。对于部分控股的子公司，则片面夸大母公司或控股公司的股东权益，而忽视甚至不惜牺牲少数股东的利益。美国、英国、日本等国家都运用这一理论编制合并会计报表，在《国际会计准则27号-合并财务报表和单独财务报表》中基本运用母公司理论。
合并财务报表编制的目的是向合并主体所有股东反映其所控制的资源，而不仅仅是为了满足母公司的信息需求。因此，实体理论主张采用“完全合并法”。德国的法律与惯例在合并会计报表的编制中主要采用实体理论。
所有权理论既不夸***定控制，也不夸大经济主体，而是夸大能对经济和财务决策产生重大的所有权。按照所有权理论，企业团体是指以投资公司为基础，连同在经济活动和财务决策中对另一公司具有重大影响的所有权部分。所有权理论主张采用“比例合并法”该种合并理论一般是与其他合并理论结合被采用的。法国的法律和惯例是同时以母公司理论和所有权理论为基础的。在英、美国家中所有权理论也作为标准惯例结合使用。从我国的《企业会计准则第33号——合并财务报表》和《企业会计准则第20号——企业合并》的内容来看，其合并财务报表主要是母公司理论和实体理论。 2.合并范围的差异
合并会计报表的合并范围是指可纳进合并报表编报的子公司的范围。我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》在这方面的规定较具体，与国际会计准则相比，大体上是一致的，都规定编制合并会计报表的母公司应当将其所有的子公司，纳进合并会计报表的合并范围。除此之外，我国准则和国际准则都规定并列举了纳进合并范围的子公司。我国子公司的范围包括母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该投资单位认定为子公司，纳进合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。另外，我国和国际会计准则都给出了除了母公司拥有被投资单位半数以上的表决权被纳进子公司的范围之外，若母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳进合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外：通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；有权任免被投资单位的董事会等类似机构的多数成员；在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。
